Affrancamento riserve in sospensione di imposta: regole, soggetti e modalità
Con il decreto ministeriale del 27 giugno 2025, il Ministero dell’Economia e delle Finanze ha dato attuazione all’art. 14 del D.lgs. 192/2024, disciplinando l’affrancamento straordinario dei saldi attivi di rivalutazione e delle riserve in sospensione d’imposta.
Tale misura, prevista dalla riforma fiscale in attuazione della legge delega n. 111/2023, consente ai contribuenti di regolarizzare poste patrimoniali ancora vincolate al 31 dicembre 2024, mediante il pagamento di un’imposta sostitutiva pari al 10%, sia ai fini IRES che IRAP.
Questa riapertura straordinaria mira a incentivare la piena trasparenza tra valori civilistici e fiscali, migliorando la leggibilità e l’efficienza del sistema contabile e tributario.
Ambito oggettivo e soggettivo: chi può affrancare e cosa
Ambito oggettivo
L’affrancamento può riguardare:
- Saldi attivi di rivalutazione con riconoscimento fiscale, iscritti in apposite riserve o imputati al capitale sociale;
- Riserve e fondi in sospensione di imposta, diverse da quelle derivanti da deduzioni extracontabili ex art. 109, c. 4, lett. b) del TUIR nella versione previgente al 2007.
Sono espressamente escluse:
- le riserve per ammortamenti anticipati o derivanti da deduzioni extracontabili non più monitorabili;
- le riserve correlate a tributi diversi da imposte sui redditi e IRAP (es. contributo straordinario di cui al D.L. 104/2023);
- le poste non dotate di vincolo fiscale, come le riserve da conferimento “in doppia sospensione”.
L’affrancamento è possibile anche per parte dell’importo o solo per alcune riserve e saldi attivi presenti in bilancio al 31.12.2023 e ancora esistenti al 31.12.2024.
Ambito soggettivo
Possono esercitare l’opzione:
- Società di capitali e di persone in contabilità ordinaria;
- Imprese individuali con contabilità ordinaria;
- Stabili organizzazioni in Italia di soggetti esteri;
- Soggetti trasparenti ex art. 115 e 116 TUIR.
I contribuenti in contabilità semplificata sono esclusi, salvo abbiano operato fino al 2024 in contabilità ordinaria e intendano affrancare prima del passaggio.
Modalità di esercizio e versamento dell’imposta sostitutiva
L’opzione per l’affrancamento si perfeziona mediante indicazione nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024. L’imposta sostitutiva del 10%:
- a calcolata sul valore netto (al netto dell’imposta sostitutiva già versata eventualmente in precedenza);
- è indeducibile sia ai fini delle imposte sui redditi sia ai fini IRAP;
- va versata in quattro rate annuali di pari importo (prima rata entro la scadenza per il saldo IRPEF/IRES 2024, le successive nel 2026, 2027 e 2028);
- è ammessa la compensazione in F24.
Non si applicano interessi sulle rate. Il mancato versamento non inficia la validità dell’opzione, ma determina iscrizione a ruolo.
Effetti fiscali dell’affrancamento
Una volta affrancate, le riserve:
- non concorrono a formare reddito imponibile alla distribuzione;
- in capo alla società, non danno diritto a crediti d’imposta eventualmente originati dal regime originario;
- per i soci di società di capitali, le riserve affrancate e distribuite sono considerate dividendi tassabili (salvo si tratti di riserve di capitale);
- per i soci di società trasparenti o di persone, si ha un aumento del costo fiscale della partecipazione in caso di riserve di utili.
È fatta salva la presunzione di distribuzione ex art. 47 TUIR: si considerano distribuiti prima gli utili ordinari e le riserve di utili non in sospensione.
Affrancamento e operazioni straordinarie
È consentito l’affrancamento anche a seguito di trasformazioni societarie (progressive o regressive), purché le riserve restino evidenziate in bilancio con indicazione del vincolo e dell’origine. In questi casi, l’effetto estintivo dell’obbligo fiscale si consolida nel periodo in cui è esercitata l’opzione nella dichiarazione.
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